Antonius Gultom
Universitas HKBP Nommensen
Controllership
A.
Pengertian Controller
Controllership merupakan ilmu yang
mempelajari apa, siapa dan bagaimana seorang Controller menjalankan fungsi
perencanaan, pengendalian, pelaporan, akuntansi dan tanggung jawab utama
lainnya. Hal yang penting untuk pemenuhan fungsi Controller secara wajar ialah
adanya suatu sikap pemikiran yang memberi semangat dan menghidupkan data
finansial dengan menerapkan terhadap kegiatan perusahaan di masa yang akan datang.
Istilah “Controller” berasal dari
bahasa perancis yaitu “Comptroller”, “Compte” yang berarti “Account” atau
rekening. Peranan Controller dalam suatu perusahaan selalu meningkat dari waktu
ke waktu selaras dengan perkembangan perusahaan yang bersangkutan. Pada masa
lalu, pekerjaan Controller sangat sederhana yaitu menyusun dan menyajikan
laporan keuangan yang terdiri atas neraca dan laporan rugi-laba. Saat sekarang, tugas Controller meliputi
banyak fungsi penting lainnya.
Controller
adalah manajer yang bertugas atau “in charge” pada Departemen Akuntansi. Mereka
adalah anggota staf tim manajemen puncak yang aktif berpartisipasi dalam proses
perencanaan, pengendalian dan pembuatan keputusan. Controller sekaligus juga
sebagai manajer lini pada departemennya. Meskipun Controller tidak melakukan
pengendalian dalam ukuran wewenang lini, tetapi sebagai manajer informasi
mereka mempunyai posisi yang penting dalam melaksanakan pengendalian dengan
cara-cara yang sangat khusus yaitu melalui pelaporan dan penafsiran data yang
diperlukan untuk proses perencanaan, pengendalian, dan pembuatan keputusan.
Adapun
pengertian Controller menurut R. A. Supriyono (2000:206) dalam bukunya
Sistem Pengendalian Manajemen, adalah: “Controller adalah orang yang bertanggungjawab untuk mendesain dan
mengoperasikan sistem pengendalian manajemen”.
Sedangkan pengertian Sistem pengendalian manajemen itu sendiri menurut R.
A. Supriyono (2000:11)
dalam bukunya
Sistem Pengendalian Manajemen, adalah:
“Suatu sistem
yang digunakan oleh manajemen untuk mempengaruhi anggotanya agar melaksanakan
strategi dan kebijakan organisasi secara efisien dan efektif dalam rangka
mencapai tujuan organisasi, sistem pengendalian manajemen terdiri atas struktur
dan proses”.
Adapun
Pengertian Controller menurut Willson dan Campbell (1997:11) dalam buku Controllership Tugas Akuntan Manajemen
yang telah dialihbahasakan oleh Tjintjin F. Tjendera adalah: “The term
‘controller’ is more descriptive of the expanded responsibilities of function.
Controller is the title used to signify the position of the chief accounting
officer responsibilities of financial statistics and control”.
Dari beberapa definisi diatas maka
dapat ditarik kesimpulan bahwa Controller mengawasi dan menyelenggarakan
catatan akuntansi dan statistik, ia juga diharuskan untuk melakukan analisis
dan interpretasi terhadap laporan akuntansinya serta berusaha memberikan
informasi yang dapat membantu manajer operasional dalam mencapai tujuan
manajemennya dan mendukung tercapainya tujuan perusahaan secara keceluruhan
serta bertanggung jawab untuk mendesain dan mengoperasikan sistem pengendalian
manajemen.
Pengertian
Controller terus berkembang sejalan dengan fungsinya yang semakin luas. Pada
berbagai perusahaan, jabatan Controller diberikan dengan fungsi yang bervariasi
menurut perusahaan tersebut. Namun semua definisi untuk jabatan Controller
menunjukan bahwa Controller merupakan top manajemen dalam bidang akuntansi dan
keuangan. Dia juga bertanggung jawab dalam mengawasi metode perencanaan dan
pengendalian yang digunakan dalam perusahaan, serta pengembangan sistem
tersebut.
Berbagai
sebutan untuk jabatan Controller menurut Willson dan Campbell (1997:11) dalam buku Controllership Tugas Akuntan Manajemen
yang telah dialihbahasakan oleh Tjintjin F. Tjendera adalah:
“Banyak
sebutan dipergunakan untuk jabatan kepala akuntansi; akan tetapi, sebutan yang
paling umum dan representatif ialah Controller. Tugas-tugas Controller
kadang-kadang dipikul oleh seorang kepala akuntansi, manajer kantor,
Controller, bendaharawan, asisten bendaharawan, atau sekretaris. Akan tetapi,
dengan semakin bertambahnya tekanan pada pengendalian akuntansi (accounting
control), dan dengan adanya kebutuhan pimpinan akan tambahan informasi untuk
tujuan statistik dan pengambilan keputusan keuangan, maka istilah
“Controllership” telah memperoleh pengakuan yang selayaknya.”
Dari uraian tersebut tampak
bahwa tugas Controller meliputi juga perencanaan, pelaporan, serta pengendalian
berbagai kegiatan perusahaan. Meskipun diberi sebutan Controller, Kepala Bagian
Akuntansi tidak melakukan pengendalian secara langsung di dalam perusahaan
karena fungsi ini tetap dipikul oleh para pimpinan yang bertanggungjawab atas
operasi yang dipimpinnya. Dimana pengendalian yang dilakukan Controller berupa
penyajian laporan, analisis, rekomendasi dan nasihat kepada mereka dalam
mencapai tujuan perusahaan. Dengan kata lain dapat diartikan bahwa Controller
adalah pejabat yang menyediakan alat bantu bagi para pimpinan perusahan untuk
mengendalikan perusahaan, dalam hal ini adalah pengendalian penjualan.
B.
Tugas dan Tanggung Jawab
Controller
Dalam lingkungan operasi
perusahaan yang luas dan selalu mengalami perubahan, Controller dapat
memberikan informasi dan mengarahkan pimpinan dalam mengambil keputusan.
Sekarang ini, Controller tidak hanya membatasi peranannya dalam fungsi
pencatatan, tetapi harus mampu membuat laporan, menganalisis dan
menginterpretasikan, laporan yang diberikannya serta memberikan saran-saran dan
informasi lainnya kepada pimpinan perusahaan dalam membuat keputusan. Oleh
karena itu, Controller harus memahami ide pimpinan dan menterjemahkan dalam
data. Controller juga harus berorientasi pada pandangan manajemen yang mengarah
pada operasi-operasi perusahaan yang paling menguntungkan.
Menurut
Willson dan Campbell dalam buku Controllership Tugas Akuntan Manajemen yang
telah dialihbahasakan oleh Tjintjin F Tjendera, tugas dari Controller yang
terpenting adalah sebagai berikut:
1. Controller terutama merupakan seorang eksekutif staf, yang fungsi utamanya
adalah mengembangkan suatu organisasi dan sistem perkiraan, kebijaksanaan,
catatan dan prosedur yang akan menyediakan data yang dapat dianalisa dan
diinterpretasikan oleh para pimpinan fungsional lain dalam pengambilan
keputusan untuk mencapai sasaran dan tujuan perusahaan.
2. Meskipun tanggungjawab untuk mengarahkan operasi dilimpahkan pada para
pimpinan fungsional yang lain, tetapi Controller harus sanggup memahami dan
menjalin hubungan dan masalah-masalah mereka, agar dia efektif dan dapat
membantu untuk memecahkan masalahnya.
3. Agar dapat berguna, fakta-fakta, informasi dan data harus dikomunikasikan
sedemikian rupa sehingga mudah dimengerti oleh mereka yang membutuhkannya.
4. Controller harus memiliki kesanggupan untuk menerjemahkan fakta dan
statistik ke dalam bentuk trends (arah) dan hubungan-hubungannya. Dalam
lingkungan perusahaan masa dating, adalah merupakan hal yang sangat perlu agar
trends dan hubungan-hubungannya dapat dilihat sedini mungkin dan
dipertimbangkan tindakan yang akan diambil.
5. Controller harus cermat dalam temuan (findings) dan pelaporannya; akan
tetapi, dia juga harus memiliki kesanggupan untuk melihat ke depan dan sanggup
memberi penilaian terhadap masa yang akan datang.
6. Pada umumnya perusahaan mempunyai kemampuan untuk mengisolasi masalah
pokoknya; akan tetapi, perusahaan yang sukses selalu mengambil tindakan positif
tepat pada waktunya. Oleh karena itu, Controller harus dapat mengembangkan dan
menyediakan informasi secepatnya.
7.
Controller harus mengadakan tindak lanjut (follow up) terhadap penelitian
dan interpretasinya. Para pimpinan biasanya sibuk dan cenderung menangguhkan
hal-hal yang tidak memerlukan perhatian segera.
8. Controller harus dapat diandalkan oleh para pimpinan dengan menyediakan
informasi yang cermat dan segera, disertai suatu sikap ingin membantu. Jika dia
bersikap diktator atau tercela, maka dia segera kehilangan nilainya dalam proses
pengambilan keputusan.
9. Controller harus jujur dan tidak memihak. Dia perlu melaporkan semua fakta
yang relevan. Fungsi Controllership mempunyai tugas mengukur pelaksanaan dari
semua satuan perusahaan dan harus melaporkan dengan cermat.
10. Controller harus sanggup memasarkan atau menjual ide kemampuan analitis dan
fungsi totalnya. Oleh karena itu, adalah penting bahwa semua output disediakan
dalam suatu bentuk yang dapat dipergunakan dengan mudah.
11. Meskipun menyadari penuh dari tugasnya, Controller harus juga menyadari
keterbatasannya. Informasi statistik, yang telah dikumpul, dianalisa, dan
diinterpretasikan dengan bagaimanapun cermatnya, bukan merupakan suatu
pengganti bagi kemampuan pimpinan.
Adapun
tanggungjawab Controller menurut R.A Supriyono dalam buku Sistem Pengendalian
Manajemen adalah sebagai berikut:
1. Mendesain, mengembangkan dan memelihara sistem pengendalian dan sistem
informasi dalam organisasi.
2. Menyusun laporan keuangan untuk para pemakai eksternal (pemegang saham atau
pemilik, kreditor, pajak dan lain sebagainya).
3. Menyusun dan menganalisis laporan-laporan kinerja manajer unit-unit
organisasi dan kinerja organisasi sebagai suatu entitas ekonomi dan membantu
para manajer dengan cara:
1)
Menginterpretasikan
laporan-laporan tersebut.
2)
Menganalisis usulan-usulan program dan anggaran.
3)
Mengkonsolidasikan
rencana-rencana berbagai bagian organisasi.
4. Mengembangkan auditing
internal dan prosedur pengendalian akuntansi untuk:
1)
Menjamin validitas
informasi.
2)
Mengamankan aktiva
organisasi.
3)
Melaksanakan audit
operasional.
4)
Menjamin dipatuinya
kebijakan manajemen.
5. Mengisi
formulir-formulir (laporan-laporan) perpajakan dan mengurus semua kewajiban
pajak dan restitusi pajak perusahaan.
6. Mendesain, mengembangkan dan memelihara sistem pengendalian manajemen
internal untuk perencanaan dan pengendalian.
7. Memberikan nasihat kepada manajer
mengenai implikasi-implikasi keuangan atas keputusan-keputusan yang
dipertimbangkan.
8. Mengembangkan sumber daya manusia dalam departemen akuntansi dan
berpartisipasi dalam pendidikan dan pelatihan manajemen yang berhubungan dengan
tanggungjawab dan fungsi Controller.
Untuk
melaksanakan tanggungjawab diatas maka Controller memiliki beberapa fungsi
utama yang harus dilakukan agar dapat mencapai tujuan perusahaan yang telah
ditetapkan.
C.
Prinsip-Prinsip
Controllership Berlaku Terhadap Semua Jenis Perusahaan
Salah satu rintangan terhadap perkembangan fungsi controllership adalah perasaan pada sebagian pimpinan, bahwa perusahaannya berbeda dan tidak memerlukan metode pengendalian yang modern. Pada dasarnya masalah-masalah manajemen tidak jauh berbeda di antara berbagai jenis industri dan perusahaan. Kekhususan dalam operasi-operasi kecil atau mendetail dari berbagai jenis perusahaan terhadap pembatasan ekonomis dan politis yang mengelilingi mereka. Perusahaan listrik, telepon, dan air (public utility), perusahaan asuransi, perantara, hotel, perusahaan rekreasi, institusi keuangan, dan toko serba ada menunjukkan contoh-contoh dari kekhusuan dalam organisasi dan prosedur, tetapi dapat ditegaskan kembali bahwa masalah pokoknya adalah serupa. Controller yang memahami secara seksama masalah pokok dari pengendalian akuntansi (accounting control), dapat dengan mudah menerapkannya pada industri dan perusahaannya sendiri.
D.
Fungsi
Controller
Dikarenakan
banyaknya variasi yang muncul pada berbagai perusahaan, fungsi Controller juga
mengalami perkembangan. Hal ini disebabkan posisinya sebagai anggota tim
manajemen puncak, Controller mempunyai kebebasan untuk memilih teknik dan
rincian kegiatannya, mengawasi pekerjaan pihak lain, secara langsung menyusun
studi dan laporan-laporan khusus, dan memberikan saran-saran pada manajemen
puncak dalam masalah-masalah dan situasi-situasi khusus.
Berikut ini adalah Fungsi-fungsi
dasar “Controllership” menurut Willson dan Campbell (1997:12), dalam bukunya
Controllership Tugas Akuntan Manajemen, adalah sebagai berikut:
1.
Fungsi perencanaan
Menetapkan
dan memelihara suatu rencana operasi yang terintegrasi sejalan dengan sasaran
dan tujuan perusahaan, baik jangka pendek maupun jangka panjang, menganalisis,
merevisi, (bila perlu), mengkomunikasikan kepada semua tingkat manajemen, serta
menggunakan sistem-sistem dan prosedur yang cocok. Penetapan dan pemeliharaan
suatu rencana operasi yang terintegrasi telah diuraikan sebagai fungsi-fungsi
pokok dari Controller.
Tujuan
perusahaan adalah laba dan perencanaan diperlukan untuk mencapainya, oleh
karena itu Controller berperan dalam perencanaan perusahaan. Controller harus
memiliki tanggung jawab untuk memastikan bahwa rencana didukung oleh semua
jenjang manajemen. Dengan adanya pengakuan akan perlunya suatu recana dan
keinginan berpartisipasi dari semua tingkatan manajemen maka Controller
mempunyai tanggungjawab untuk memastikan bahwa bagian-bagian didalamnya adalah
baik dan cocok satu sama lainnya. Apabila rencana telah disatukan Controller
harus menguji atau menilai kewajarannya dan melaporkan kepada pimpinan
tertinggi mengenai temuan-temuannya.
2.
Fungsi pengendalian
Fungsi
pengendalian manajemen adalah pengukuran dan perbaikan terhadap pelaksanaan
sehingga tujuan dan rencana perusahaan dapat dicapai. Controller Mengembangkan
dan merevisi norma-norma (standar) yang memuaskan sebagai ukuran pelaksanaan
dan menyediakan pedoman serta bantuan kepada para anggota manajemen yang lain
dalam menjamin adanya penyesuaian hasil pelaksanaan sebenarnya terhadap norma
atau standar.
Hasil
akhir dari fungsi pengendalian tidak hanya berupa suatu laporan atas prestasi
kerja melainkan mencakup pertimbangan-pertimbangan berikut ini:
1)
Bantuan dalam menetapkan
norma-norma untuk penendalian.
2)
Evaluasi terhadap norma
standar.
3)
Pelaporan tentang
prestasi kerja jangka pendek yang sesungguhnya.
4)
Pengembangan trends.
5)
Memastikan sistem dan prosedur
menyediakan data yang berguna.
3.
Fungsi Pelaporan
Fungsi pelaporan berhubungan erat dengan fungsi perencanaan dan fungsi pengendalian Dalam fungsi pelaporan, Controller menyusun, menganalisis, dan menginterpretasikan hasil-hasil keuangan untuk digunakan oleh manajemen dalam proses pengambilan keputusan, mengevaluasi data dalam hubungannya dengan tujuan satuan organisasinya, menyiapkan, dan menyampaikan berkas-berkas laporan ekstern yang diperluan untuk memenuhi permintaan instansi pemerintah, para pemegang saham, institusi keuangan, para pelanggan, dan masyarakat umum.
4.
Fungsi Akuntansi
Pencatatan
transaksi-transaksi keuangan secara sistematis sering dipandang sebagai fungsi
pokok dari Controller. Adapun pekerjaan Controller adalah Mendesain, menetapkan, dan memelihara sistem
Akuntansi Keuangan dan biaya pada semua jenjang perusahaan, termasuk untuk
perusahaan secara menyeluruh, per divisi, per pabrik, dan per satuan untuk
dapat mencatat secara wajar semua transaksi, keuangan dalam pembukuan agar sesuai
dengan prinsip-prinsip Akuntansi yang sehat disertai dengan pengendalian intern
yang memadai.
5.
Tanggung jawab lainnya
Mengelola
dan mengawasi fungsi-fungsi, misalnya, fungsi perpajakan, termasuk saling
berhadapan, dengan instansi pajak; memelihara hubungan yang sesuai, dengan
auditor intern dan auditor ekstern; mengadakan dan menata program-program
asuransi; mengembangkan program penyiapan catatan; membentuk program mengenai
hubungan dengan para investor dan dengan masyarakat umum; serta mengarahkan fungsi-fungsi
lain yang telah dilimpahkan.
Definisi yang jelas mengenai tugas,
kewenangan dan tanggungjawab biasanya dipandang sebagai syarat mutlak bagi
adanya pelaksanaan yang baik. Yang pasti pada perusahaan-perusahaan besar, dan
mungkin juga pada perusahaan-perusahaan kecil, luasnya kewenangan dan
tanggungjawab controller dapat ditetapkan menurut salah satu dari ketiga cara
berikut; (1) sesuai dengan ketentuan dalam anggaran rumah tangga, (2) menurut
resolusi dari komisi eksekutif, atau (3) menurut perintah umum dari presiden
direktur.
Ketentuan-ketentuan dalam anggaran
rumah tangga dapat berbeda-beda isinya yang menyangkut fungsi controllership.
Akan tetapi, pada pokoknya kebanyakan menyatakan bahwa “controller dapat
menjadi pejabat utama yang diserahi tugas menyelenggarakan catatan pembukuan
perusahaan, selanjutnya sebagian besar ketentuan juga mencakup pernyataan bahwa
dia dapat memiliki wewenang dan tugas-tugas lain yang mungkin dilimpahkan
padanya oleh dewan direksi, atau oleh komisi eksekutif, atau oleh presiden
direktur.
Struktur organisasi perusahaan harus
memungkinkan adanya koordinasi usaha di antara semua satuan dan jenjang untuk
mengambil tindakan yang dapat mencapai suatu tujuan umum. Setiap unit
organisasi harus mengerti tanggungjawabnya, bagaimana masing-masing unit
berhubungan dengan unit lainnya dan kewenangan apakah yang diberikan kepada
masing-masing unit tersebut.
Controllership
merupakan suatu fungsi pokok yang semakin dikenal dan harus diorganisasikan
dengan tepat, agar pengendaian akuntansi dapat berfungsi dan data statistik
dapat dipergunakan secara efektif tidak cukup hanya dengan prosedur-prosedur,
metode-metode, dan catatan-catatan yang wajar tetapi tugas-tugas harus
dilaksanakan atas suatu basis yang terkoordinasi dengan baik, dan hasilnya
dikomunikasikan kepada mereka yang membutuhkannya.
Suatu
organisasi yang efektif dapat didefinisikan sebagai suatu kelompok individu
yang bekerja sama mengamil tindakan-tindakan yang dapat mencapai suatu tujuan
umum.
Sementara perusahaan tumbuh atau
berekspansi dan lingkungan berubah, controller akan dihadapkan dengan
masalah-masalah dan keputusan yang berhubungan dengan struktur organisasi,
yaitu:
1) Struktur
organisasi harus ditinjau secara berkesinambungan dengan mempertimbangkan
teknologi yang berubah-ubah kebutuhan-kebutuhan baru, tanggungjawab yang
berbeda dan keseluruhan yang lingkungan dalam mana perusahaan beroperasi.
2) Sentralisasi
atau desentralisasi perusahaan dan masalah yang berhubungan dengan fungsi
akuntansi yang dapat dilaksanakan secara lebih efektif pada kantor pusat,
kantor divisi, pabrik atau kantor pabrik, kantor cabang, kantor penjualan, dan
lain-lain.
3) Hubungan
controller perusahaan dengan setiap controller divisi atau pabrik, apakah atas
suatu hubungan garis langsung atau melalui kepala satuan operasi yang
bersangkutan, atau atas suatu dasar ganda.
4) Evaluasi
terhadap fungsi yang dilaksanakan pada kantor pusat, dan pada tingkat divisi
atau pabrik dan pendelegasian kembali tanggungjawab apabila memang sesuai.
5) Pemisahan
tugas-tugas secara tepat dalam departemen controller.
6) Evaluasi
terhadap pendelegasian kewenangan dan tanggungjawab yang berhubungan.
Tidak ada suatu
struktur organisasi yang dapat memenuhi semua kebutuhan, tidak satupun rencana
paling ideal. Beberapa penggolongan menurut fungsi ternyata praktis dan dapat
dikerjakan. Masalah pokoknya adalah memutuskan bagaimana fungsi-fungsi dapat
digolongkan untuk memperoleh hasil yang paling efektif dalam lingkungan khusus.
Beberapa
komentar yang berhubungan dengan struktur yang sedemikian dapat ditunjukan
sebagai berikut:
1) Kelompok
akuntansi umum (general accounting) dan akuntansi biaya (cost accounting)
terutama berhubungan dengan pencatatan transaksi-transaksi dan pelaporan hasil
historis.
2) Fungsi-fungsi
perencanaan dan pengendalian keuangan dipisahkan dari kegiatan pencatatan.
3) Dalam
perusahaan yang lebih besar terdapat kebutuhan akan tenaga yang sanggup
melakukan penelitian khusus yang berhubungan dengan masalah tertentu, mengatur
kembali lokasi pabrik, menganbil keputusan-keputusan untuk membeli atau membuat
sendiri, serta melakukan analisa ekonomi dan keuangan mengenai kemungkinan
membeli/mengambil alih perusahaan lain.
4) Suatu
departemen tersendiri harus dibentuk agar memiliki sumber-sumber yang cukup
tersedia untuk merencanakan sistem akuntansi, mengembangkan prosedur
pelaksanaan, dan berkoordinasi dengan para staf pusat computer (bagi sistem
yang menggunakan computer).
5) Pada
sebagian perusahaan, urusan pajak dan asuransi merupakan tanggungjawab
controller.
6) Bergantung
pada besarnya perusahaan, suatu departemen tersendiri dapat dibentuk untuk
pemeriksaan intern (internal auditing) yang melapor controller.
7) Pada
perusahaan-perusahaan yang berukuran kecil atau sedang, fungsi jenis-manajemen
perkantoran, seperti komunikasi, jasa-jasa kantor,pegiriman per pos,
pengarsipan jasa-jasa reproduksi berada di bawah controller.
Sebagai seorang pimpinan
eksekutif yang memegang peranan penting dalam perusahaan, maka Controller harus
memenuhi kualifikasi tertentu agar dapat bekerja dengan efektif. Menurut
pendapat Wilson dan Campbell (1997:21),
yang dialihbahasakan oleh Tjendera dalam
buku Controllership Tugas Akuntan Manajemen, seorang Controller yang efektif
harus memiliki kualifikasi sebagai berikut :
1) Dasar Teknis yang sangat
baik dalam akuntansi dan akuntansi biaya, disertai suatu pengertian dan
pengetahuan yang menyeluruh mengenai prinsip-prinsip akuntansi.
2) Pemahaman terhadap prinsip-prinsip perencanaan, pengorganisasian, dan pengendalian
3) Pemahaman umum mengenai
jenis industri perusahaan dan pemahaman terhadap kekuatan sosial, ekonomi dan
politik, yang terlibat.
4) Pemahaman yang mendalam
mengenai perusahaan, termasuk teknologi, produk, kebijaksanaan, tujuan,
sejarah, organisasi dan lingkungannya.
5) Kemampuan untuk
berkomunikasi dengan seluruh tingkat manajemen dan suatu pemahaman dasar
terhadap masalah fungsional lainnya yang berhubungan dengan teknik, produksi,
pembelian, dan pemasaran.
6) Kemampuan untuk
menyatakan ide dengan jelas, secara tertulis ataupun dalam penyajian yang
informatif.
7) Kemampuan menggerakkan
orang lain untuk mencapai tindakan dan hasil yang positif.
Jadi selain diharapkan
memiliki kemampuan teknis dalam bidang akuntansi, seorang Controller harus juga
memiliki integritas dan kemampuan untuk berkomunikasi serta menyatakan ide
dengan jelas agar fakta-fakta yang disajikannya dapat dimengerti dan berguna
dalam pengambilan keputusan.
No comments:
Post a Comment